sábado, 24 de marzo de 2012

Garantia Tributaria





TEMA: GARANTIA TRIBUTARIA.

CAPITULO I
FISCALIZACION TRIBUTARIA
I.- ORGANISMO FISCALIZADOR
                El control preventivo del producto de la actividad tributaria referente a la recaudación, está a cargo de un organismo estatal. La Corte de Cuentas de la República, es el organismo independiente que tiene por cargo la fiscalización de la Hacienda Pública. El Art. 128 C.P., sobre el particular, ordena:        “La fiscalización de la Hacienda Pública en general y de la ejecución del Presupuesto en particular, estará a cargo de un organismo independiente del Poder Ejecutivo, que se denomina Corte de Cuentas de la República…etc.”
                Este organismo fiscalizador, respecto de la actividad tributaria y conforme a esa disposición constitucional, entre otras, tiene estas atribuciones relevantes: a) vigilar la recaudación, la custodia, el compromiso y la erogación de los fondos públicos; así como la liquidación de impuestos y demás contribuciones cuando la ley lo determina;       b) autorizar toda salida de fondos del tesoro público, de acuerdo con el Presupuesto, intervenir preventivamente en todo acto que de manera directa o indirecta afecte al tesoro público o al patrimonio del Estado;   c) vigilar, inspeccionar y glosar las cuentas de los funcionarios que manejan fondos o bienes públicos, etc.; d) fiscalizar la gestión económica de las instituciones y empresas estatales de carácter autónomo y de las entidades que se costeen con fondos del Erario o que reciban subvención del mismo, etc. 

II.- EFECTOS DE LA FISCALIZACION TRIBUTARIA.
                Todo acto es del conocimiento de la Corte de Cuentas de la República, en el ejercicio de sus funciones legales, que viole a su juicio alguna ley o reglamento en vigor, tiene esta, que fiscalizarlo y advertir la falta a los funcionarios que se lo han comunicado, de acuerdo a lo que ordena el Art. 129 C.P., quedando el acto de que se trate en suspenso. Y, siempre de acuerdo con esta misma disposición, el Poder Ejecutivo puede ratificar el acto total o parcialmente, siempre que lo considere legal, por medio de resolución razonada tomada en Consejo de Ministros y comunicada por escrito al Presidente de la Corte. Tal resolución debe ser publicada en el Diario Oficial.
                En nuestro régimen tributario, y con carácter general, no tenemos una norma que regule algo parecido a ese procedimiento que indica la Constitución, por lo que al legislarse alguna, será necesario que ella se ajuste a este principio: sometimiento de los actos administrativos a la Corte de Cuentas de la República, cuando recaigan sobre recaudación, custodia, compromiso, erogación, liquidación de tributos, egresos, etc. Actualmente se practica esto mismo, por ejemplo, la fiscalización que verifica la Corte de Cuentas al Instituto del Seguro Social, conforme lo estipula el Art. 46 de la Ley de este organismo, pero antes de que sean las leyes especiales, como en el ejemplo, las que legislen cuidadosamente sobre tal tramite de fiscalización y efectos, deberá legislarse una norma general con aplicación al campo tributario.

CAPITULO II
TRIBUTARIO PROCESAL
I.- INTERPRETACION DEL PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
                El procedimiento tributario es el conjunto de formalidades o ritos que tienen por objeto lograr la efectividad del crédito tributario reconocido en los actos de liquidación impositiva además de reprimir los hechos tributarios punibles previstos en el Derecho sustancial.
                Ramírez Cardona, autor de “El Proceso Tributario”, por su parte, define el procedimiento tributario “garantía del Estado de derecho que limita la actividad ejecutiva en la aplicación de los actos administrativos de carácter general relacionados con determinado servicio público”. 86
                Este último concepto, puntualiza que el procedimiento tributario es una garantía estatal. Más, su interpretación, ha de responder a su objeto.
                Para interpretar el procedimiento tributario, deberá de tenerse en cuenta que el objeto del mismo es doble: a) lograr el cumplimiento del crédito tributario, o sea, su pago efectivo por el contribuyente, y, b) sancionar las infracciones tributarias: fraudes, contrabandos, etc.
86 RAMIREZ CARDONA, ALEJANDRO “El Proceso Tributario”, Edit. Bogotá 1967, pg. 7.
En nuestro país una norma que regule la finalidad procesal de garantía, no la tenemos, aun cuando es un principio muy importante. Es conforme a tal finalidad, que deberá interpretarse las normas procesales impositivas, como garantía recaudatoria o represivas tributarias.
                Para lograr tal fin, el Estado debe previamente determinar los actos de liquidación o las infracciones fiscales. El fin jurídico a proteger, en definitiva, es siempre público garantizar la recaudación que sirve a su vez en el sostenimiento de los servicios públicos y la realización parafiscal. Y la recaudación se garantiza solo a través de ciertos procesos tributarios, por lo que a estos se les denomina: procesos de garantía tributaria.
                En base de tales razones, el procedimiento tributario respecto de los medios probatorios del Derecho sustantivo, no admitir la analogía, pero si admite los siguientes medios interpretativos: a) estricto o declarativo, limitada a los términos consagrados en la norma y dentro de sus propios límites; b) lógico, pero sin rebasar el principio de legalidad; c) autentico, realizado por el Legislador; d) gramatical, en atención al tenor literal de la ley. También pueden darse normas generales de orientación para la determinación del acto de liquidación o en la pronunciación del fallo, como serian la “sana critica” y la “interpretación analógica” sobre atenuantes y agravantes en casos de infracción fiscal, o al calificarse el medio probatorio, etc., tanto en la jurisdicción especial civil-penal como en la contencioso-administrativa.
                Las normas de procedimiento tributario son irrenunciables e irretroactivas.  Irrenunciables, por tener carácter absoluto, inmediato y obligatorio: ejemplo, no se pueden renunciar términos perentorios; nace la obligación tributaria con la sola coincidencia del supuesto de hecho con la realidad económica; la deuda tributaria no se puede condonar; etc. Son normas Irretroactivas, porque su aplicación es para el futuro desde la fecha en que entran en vigencia, salvo aquellas excepciones que la doctrina recomienda se regulen sobre sanciones, recursos, intereses monetarios y los términos.

II.- LAS ACCIONES Y EXCEPCIONES TRIBUTARIAS
                Las acciones son ejercidas en algunos casos por los particulares contribuyentes y en otros por el mismo Estado; aquellos en contra de este y viceversa. Un concepto de acción procesal lo da Ramírez Cardona, cuando dice que “es un derecho a obtener justicia, dirigido al Estado”. 87 Olvida este autor, que el Estado también puede ejercer acciones en contra de los particulares, etc. Y no solo estos contra aquel.
                En la actividad tributaria, se distinguen cuatro clases de acciones que promueven la gestión o los procesos tributarios, cuales son:
1.       Acción de gestión en vía gubernativa (interna): a) ejercida por los contribuyentes cuando presentan sus declaraciones; b) ejercida por el Estado de oficio si aquellos no presentan sus declaraciones a fin de determinar los tributos y su cuantía (funciona dentro de la esfera del Poder Ejecutivo);
2.       Acción ejecutiva del Estado, en juicios ejecutivos civiles, contra los deudores morosos de créditos tributarios, ante los Tribunales de Hacienda (funciona vía externa del Poder Ejecutivo);
3.       Acción de ilicitud: a) de actos de liquidación tributaria, y b) de otros actos administrativos. Proceden ante la jurisdicción contencioso-administrativa, que puede ser ejercida tanto por los contribuyentes contra la Administración Pública, o por la autoridad Administrativa superior contra sus propios actos o contra los actos del organismo inferior que realizo el acto ilícito (funciona en vía externa al Ejecutivo), y
4.        Acción tributaria penal, que ejerce el Estado contra los infractores tributarios o administrativos, ejercida ante los Tribunales de Hacienda, con deducción de responsabilidades civiles, si fuere necesario (opera en vía externa).
Respecto de las excepciones, los contribuyentes pueden ejercerlas. Entre estas están: el pago; los demás medios civiles de extinción de la deuda tributaria; exenciones legales, deducciones; crédito básico; etc.
III.- MUERTE DEL CONTRIBUYNTE
                La muerte del contribuyente no extingue su obligación tributaria y el proceso en su contra continua. Este se extiende a la sucesión hereditaria cuyo representante sucesoral está obligado a cumplir con dicha obligación. Este representante, tiene acción para presentar declaraciones de tributos, criterio que es sustentado en nuestra legislación tributaria, por ejemplo, el Art. 52 LISR., que contempla para el representante de la sucesión, la obligación de presentar la declaración de rentas percibidas por el causante.   
IV.- MUERTE DEL INFRACTOR FISCAL
                La muerte del infractor fiscal puede extinguir las sanciones. Más, hay que distinguir entre estas sanciones: privativa de libertad y multa pecuniaria.
                La sanción privativa de libertad, no se extiende a los herederos en virtud del principio de responsabilidad, que ordena: “Nadie puede ser penado por un hecho punible si no es sujeto imputable y culpable”.
                Pero como de acuerdo a las leyes civiles, el heredero representa la persona del causante, entonces al ser hallado este culpable en juicio penal, toca al sucesor cumplir la pena solo si fuere pecuniaria, mas si es privativa de la libertad, se extingue la sanción con la muerte del infractor, salvo que la ley tributaria permita, en este último caso, la convención de prisión por multa.

CAPITULO III
COBRO EJECUTIVO DE DEUDAS TRIBUTARIAS
I.- MOMENTO EN QUE SE DEBE EL TRIBUTO
                Cuando tratamos la unidad recaudadora, señalábamos que había dos vías para recaudar el tributo: la voluntaria y la forzosa, explicando en que consistía cada una de ellas. El pago voluntario, termina la gestión tributaria en el plano administrativo, ya que extingue la deuda impositiva.
                Pero puede acontecer: a) que el Estado previamente, aun antes de vencido el plazo para el pago del tributo, recaude este en vía forzosa por el sistema de retención, como ya vimos; o, también, b) ya vencido el plazo para el pago voluntario, y este no se cumple, entonces la gestión administrativa de lo tributario termina y da comienzo el proceso de garantía recaudatoria, conocida como “fase del recaudo coactivo del tributo” o también “cobro impulsivo”. Cumplida la recaudación del tributo por cualquier de estas formas, termina el ciclo impositivo.
                Pero cualquiera que sea la forma de recaudación, voluntaria o forzosa, el tributo se debe desde cuando la obligación tributaria ha nacido, al incidir el presupuesto de hecho con la situación
87 RAMIREZ CARDONA, ALEJANDRO En Op. Cit. pg. 16.

económica del sujeto pasivo de la relación tributaria, pero solo es exigible desde que los organismos de lo tributario, expiden y notifican el acto de liquidación impositiva o de determinación.
                Fijar la cuantía de la deuda tributaria es importante, por cuanto el acto que la contiene si no es cumplido voluntariamente porque el contribuyente no está conforme con el mismo, puede en este caso, reclamar o impugnarlo mediante las acciones o los recursos legales.
                Una acción o un recurso, interpuesto contra el acto de liquidación, suspende la exigibilidad coactiva de la obligación tributaria.     
II.- FUNDAMENTO DE LA ACCION EJECUTIVA
                Respecto de los juicios ejecutivos, no se trata de decidir la controversia de un derecho, sino de ejecutar una obligación exigible desde su determinación, para que sea efectivamente cumplida.
                Esto tiene que ver con las funciones fundamentales de la jurisdicción civil: declarar el derecho o ejecutarlo.
                El incumplimiento de la obligación tributaria origina el juicio ejecutivo por mora. Pero para ejecutar un derecho, se requiere de instrumentos que traen aparejada fuerza ejecutiva. Y estos instrumentos, de acuerdo al Art. 587 Pr. C., son de cuatro clases: públicos, auténticos, el reconocimiento y la sentencia. El Art. 589 Pr. C., señala que a la segunda clase, los auténticos, pertenece, entre otros: “1º. El aviso de la Tesorería Nacional o Administradores para el cobro de toda renta fiscal, acompañado del documento en que conste la obligación o de certificación de la partida del libro respectivo”.  
                El aviso con las certificaciones del acto de liquidación tributaria, con carácter de exigible, es el titulo contenido en un instrumento que presta suficiente merito ejecutivo para el cobro de las deudas tributarias. Tal aviso y certificación de deuda impositiva, constituye el fundamento para que el Fiscal General de hacienda, por incumplimiento de la deuda tributaria, entable la acción ejecutiva ante el juez de Hacienda, que es el competente para conocer en esta clase de juicios, exigiendo el pago adeudado y el decreto de embargo de los bienes del contribuyente deudor.
                El juicio exigiendo el pago de los tributos se hace mediante los trámites que para esta clase de juicios establece el Código de Procedimientos Civiles, mientras en materia tributaria no sea regulado el proceso ejecutivo propio de la recaudación por mora. Una regulación propia, deberá contener: titulo ejecutivo, funcionarios competentes para ejecutar, prescripción de la acción ejecutiva, fundamento de la acción ejecutiva, etc. Esto mismo, en parte, regula en forma particular el Art. 91 y el 92, de la Ley de Impuesto sobre la renta.
 
CAPITULO IV
TRIBUNAL DE APELACIONES
I.- RECURSOS TRIBUTARIOS
En materia procesal se define el recuso, en un sentido amplio, como la reclamación que alguno de los litigantes u otro interesado hace al Juez o Tribunal competente para que reforme o revoque la sentencia del Tribunal inferior.
                Todo recurso, en el fondo constituye una reclamación, cuyo fundamento es triple:
1.       Puede dar lugar a que se enmiende el daño causado a los injustamente agraviados.
2.       Puede dar lugar a que se corrija la ignorancia o malicia de los jueces inferiores, y
3.       Puede también dar ocasión a que se repare los agravios a los litigantes diligentes.
Tomando por base el concepto y fundamentos del recuso, aparecen las características de este: el recurso es dado solo por ley, a las partes, procuradores o representantes legales ante un Tribunal superior, de los agravios que se crea haber recibido con la sentencia pronunciada en una instancia inferior.
                La autoridad ante quien se interpone es siempre la competente, o sea, la que dicto el acto que causa el agravio, o Tribunal a quo, y la autoridad que la conoce u resuelve es la superior o Tribunal ad quem.


II.- CLASES DE RECURSOS TRIBUTARIOS
                Las clases de recursos vienen dados según la vía en que se interponen, y así tenemos:
1.       En vía interna, administrativa: los recursos administrativos de revisión, aclaración, rectificación y anulación. Estos se interponen ante la autoridad que realizo el acto objeto de la impugnación. En este caso, no es propio que esa misma autoridad resuelva, pero de hacerlo o si resuelve otra superior, dándose por resultado que se ratifica el acto impugnado, considerado violatorio de la ley, surge el conflicto de intereses que urge una resolución que asegure la legalidad, ante el cierre de la vía administrativa;
2.       En vía externa, en jurisdicción contencioso-administrativa: los recursos de aclaración, nulidad y revisión. Estos recursos se interponen ante la Sala que dicto la sentencia recurrida, pero debe conocer y resolver el Tribunal en Pleno. Este criterio es considerado más justo e imparcial. Contradice, pues, el sustentado en el Anteproyecto de Ley Reguladora de la Jurisdicción de lo Contencioso-Administrativa, cuando este regula que los recursos se interpondrían ante la misma Sala que dicto la sentencia recurrida, la que conocerá y resolverá los mismos (Véase Arts. 95,97,99 y 103 de ese Anteproyecto), sin advertir que un mismo juez no puede serlo en diversas instancias, a tenor de lo que así ordena el Art. 170 C.P., cuando dice: “un mismo juez no puede serlo en diversas instancias en una misma causa”.
3.        En vía externa, en jurisdicción contenciosa penal-civil: los recursos de apelación, revisión, aclaración. Estos se interponen ante los Juzgados de Hacienda, concretamente ante el que dicto la sentencia recurrida. Resuelve la Cámara Primera de lo Penal de la Primera Sección del Centro, de los asuntos tramitados por el Juez Primero de Hacienda; la Cámara Segunda de lo Penal de la Primera Sección del Centro, conoce de los asuntos tramitados por el Juez Segundo de Hacienda (Art. 6 de LOPJ).

III.- ALGUNOS EFECTOS DE LOS RECURSOS TRIBUTARIOS
                Los efectos fundamentales de los recursos tributarios son los siguientes:
a)      Suspensión de la jurisdicción del juez o autoridad que pronuncio el acto contra el cual se recurre;
b)      Suspensión de la ejecución tributaria;
c)       Elevación del recurso y del acto que lo motiva al conocimiento y decisión de la autoridad superior competente; y
d)      Confirmación, modificación o anulación del acto recurrido.
IV.- RECURSOS EN LA VIA INTERNA
                Es interesante hacer una distinción en el proceso tributario, por cuanto en él se encuentran dos procedimientos, como ya se expreso: frente al proceso contencioso en lo penal-civil, y al contencioso-administrativo, stricto sensu, está el procedimiento administrativo, consagrado por el uso y la costumbre, casi arbitral, cuyo efecto principal es tender a rever los propios actos mediante recursos que naturalmente preceden a las acciones que se deberán interponer ante los Tribunales correspondientes de lo contencioso. En este último caso, en el proceso administrativo, por regla general, los recursos se interponen ante el órgano administrativo que pronuncio el acto objeto del reclamo, dentro de la propia administración, para que conozca de los casos que la Ley permite, y resuelva el acto cuestionado, pudiendo revisar, aclarar, rectificar, o anular su propio acto que es impugnado, o también, si no le está permitido resolver su propio acto, tiene que recibir el recurso y enviarlo con noticia de las partes al organismo administrativo superior que indique la Ley, para que este resuelva lo ajustado a derecho. A este proceso se le conoce como de “vía interna”  
                Actualmente en nuestro país, la vía interna está regulada en forma exclusiva para ciertas modalidades de tributos, por ejemplo:
En el impuesto de alcabala
                En la Ley sobre este impuesto se regula un recurso “sui generis” designado en la ley como “alegaciones convenientes” contra los informes periciales rendidos, porque “se notare evasión del impuesto” en la revisión de las boletas de alcabala, y se interpone ante la Dirección General de Contribuciones Directas, según como se estipula en el Inc. 3º. Del Art. 12 de la Ley de Alcabala. Resuelve esta Dirección General.


En el impuesto de papel sellado y timbres fiscales
                El incumplimiento o infracción de cualquiera disposición sobre esta materia, es sancionada por la Dirección General de Contribuciones directas, sanción que admite recurso de apelación para ante el Ministerio de Hacienda según lo establece el Art. 41 literal c., de la Ley sobre ese tributo. Este recurso se interpone ante esa Dirección General, el que dentro de veinticuatro horas pasara al Ministerio de Hacienda con noticias de las partes. El Ministerio señalara 15 días para que se objete y se vierta la prueba conveniente, vencidos los cuales, dentro de los 3 días hábiles subsiguientes pronunciara su resolución, cuya certificación tendrá fuerza ejecutiva (Art. 41, literal D, LPS y TF).
En los tributos de aduana
                En este caso se ocurre ante la Dirección General de la Renta de Aduanas con apelación o con cualquier reclamación respecto de asuntos puramente aduaneros. Esto se hace en la práctica, pues legalmente los recursos tendrán  que interponerse ante la Secretaria de hacienda, tal como así lo estipula el Art. 30 y el 33 del Reglamento de Aduanas de la República, que está vigente desde octubre de 1915. Lo que acontece es que los organismos jerárquicamente inferiores a tal Dirección General, como son las Administraciones y Delegaciones de Aduanas, realizan actos de liquidación de las pólizas de importación o exportación de mercaderías que ingresan o salen del país, y en caso de reclamación, la autoridad competente para conocer de los recursos, es la Dirección General, como autoridad superior en grado. Como la anterior actividad es de hecho, por omisión legal, preciso es que subsane.
                Por otra parte, las resoluciones de la Dirección General de la Renta de Aduanas, según el Art. 3º. Del Decreto Legislativo No. 38 de 24 de Julio de 1941, publicado en el Diario Oficial No. 169 Tomo 131 el 29 de ese mismo mes y año (Véase tal Decreto en Recopilación de Leyes del Ramo de Hacienda V. IV, pág. 273), que tengan por objeto la declaración del aforo que corresponde a determinada mercadería, serán definitivas, o sea, que no admiten recursos. Pero a contrario sensu, cuando las resoluciones no tengan tal objeto, no existe disposición expresa sobre la interposición de recursos, cuales sean estos y la autoridad ante la cual se han de interponer, ni su procedimiento, ni plazos y efectos jurídicos. Ante este vacío legal, la Dirección General de la Renta de Aduanas admite variados recursos que impugnan sus resoluciones de revisión, rectificación, revocación, etc., y ella misma los resuelve. Pero lo hace, a falta de una disposición que expresamente la faculte, en base a una “interpretación” del mismo Reglamento de Aduanas, cuando en su Art. 88, arbitrariamente, estipula: “Para las actuaciones y procedimientos no previstos en este Reglamento se estará a las practicas generalmente adoptadas en las adunas en armonía con las índoles de las operaciones, obviando las dificultades que pudieran perjudicar los intereses del Fisco o las del comercio, salvo que el caso requiera de una disposición especial”. Además, actúa en esa forma, interpretando como si fuera “recurso”, el derecho de petición consagrado en el Art. 162 C.P., que expresa: “Toda persona tiene derecho a dirigir sus peticiones por escrito, de manera decorosa, a las autoridades legalmente establecidas; a que se le resuelvan, y a que le hagan saber lo resuelto”.
                Obviamente urge que sea subsanado este proceder arbitral, ante las ausencias legales que se señalan. Así, en el caso en que las Administraciones y Delegaciones de Aduanas, conozcan y emitan sus actos de liquidación, se debe regular que los particulares que no estuvieren conformes con alguno de dichos actos, puede recurrir ante la Dirección General de la Renta de Aduanas, quien conocerá y resolverá lo ajustado a la Ley. Y respecto de las resoluciones de esta Dirección General, regular que todas ellas, sin excepción, son definitivas y firmes pasados cinco días desde su notificación, plazo durante el cual puede admitir los recursos de aclaración y ampliación que ella misma resolverá. De los otros recursos: revisión y revocación, conocerá el Ministerio de Hacienda. Los particulares que dejaren vencer este plazo, deberán interponer su acción de ilicitud que corresponda, en una vía externa: la contenciosa administrativa, en el plazo que la Ley indique.
En los impuestos de sucesiones y donaciones
                La tasación complementaria de estos impuestos, admite en la vía interna, el recurso de rectificación, de acuerdo a los Arts. 24 LG de S. y 12 LISD., ante la Dirección General de Contribuciones Directas o ante la respectiva Delegacion Fiscal. Los resuelve la Dirección General dentro del tercer día de recibidas las diligencias, etc.

V.- TRIBUNAL DE APELACIONES
                Fuera de esos casos que señalamos en que se interponen recursos en vía interna, en nuestro país se destaca un caso más: pueden también interponerse recursos en esa vía, a modo de una Segunda Instancia Administrativa, que impugnan los actos de liquidación de los siguientes impuestos: sobre la renta, de vialidad serie “A”, y de sucesiones y de donaciones. Se impugnan los actos de liquidación de estas cuatro clases de impuestos, con los recursos de “queja”, “apelación”, “de hecho”, ante el Tribunal de Apelaciones, quien los conoce y resuelve. Así lo estipula el Art. 12 numeral 9 de la Ley de Vialidad, y los Arts. 29 LG de S. y 12 LISD
                Este Tribunal, designado en la Ley como “de Apelaciones” de la falsa idea que solo admite recursos de apelación contra los impuestos últimamente indicados. Lo cierto es que admite también otros recursos, por ejemplo, el de queja, a que se refiere el Art. 70 LISR. Se nota, sin embargo, que no hay una disposición expresa sobre que el Tribunal de Apelaciones actuara en Segunda Instancia de gestión administrativa; no obstante, así deberá entenderse ya que hay mandato legal de observarse, en el incidente de apelación, las disposiciones del Código de Procedimientos Civiles (Art. 97 LISR), donde si se establecen expresamente la Primera y Segunda Instancia en el proceso civil (Art. 6 y 980 del Pr. C.).
                Por otra parte, nótese que se erige a dicho Tribunal una competencia para conocer de los asuntos que la Ley le señala (Arts. 94 y 70 y siguientes LISR). Esta competencia no podría ser otra más que en la vía interna, dentro de la Administración Pública activa. Esto mismo, aparece de hecho en las otras Leyes Tributarias que regulan los recursos de apelación, revisión, etc., en vía interna.
                Desde ya se da por descartado que en todos esos casos, no funciona la vía externa, por no poder “saltar” legalmente, de la competencia administrativa a una judicial, a menos que lo autorice la Ley (Véase el caso de perseguir a los deudores tributarios morosos: Art. 92 inc. 2º. LISR y Art. 45 Pr. C.).
                El resultado es que la Dirección General de Contribuciones Directas actúa, pues, en Primera Instancia, y sus actos admiten apelación en Segunda Instancia de gestión administrativa ante el Tribunal de Apelaciones, existiendo entre ambos organismos plena independencia.
                En conclusión, en la vía interna, pocos son los tributos que tienen regulado un régimen legal de impugnación. Y si eso es un vacio técnico-jurídico, también lo es el que la Ley permita recursos en esta vía interna, para que en algunos tributos, la propia autoridad conozca y resuelva su propio acto impugnado (véase el caso de las “alegaciones convenientes” en el Impuesto de Alcabala, Art. 12 Inc. 3º. L.A.; y el caso de recurso ante la Dirección General de la Renta de Aduanas, etc.), ya que con ello se está permitiendo que se atente contra el principio universalmente aceptado: la incompatibilidad procesal de la propia autoridad para conocer de sus propios actos, por reclamos recaídos sobre los mismos.
                En atención a este ultimo principio, se creó el Tribunal de Apelaciones, para que la Dirección General de Contribuciones Directas no conociera y resolviera sus propios actos sobre los que se reclamara, y que fuera un Tribunal distinto a ese organismo Administrativo, el competente para conocer y decidir de los recursos interpuestos.
                Este ha sido hasta ahora, el camino que se viene observando en nuestro sistema tributario. Mas nótese, que existe una marcada “dispersión” respecto de los organismos que tienen que conocer y resolver las distintas clases de recursos. Esto también, es un vacío legal, pero subsanable basta la integración en un único organismo, cuyos funcionarios sean especialistas en Derecho Tributario, que conozca y resuelva de toda clase de recursos administrativos, por razón de inconformidad de los particulares. Cuando esta vía administrativa se cierra, por quedar firmes sus actos, da ocasión a ventilarse el conflicto en una vía externa, o sea ante el Tribunal contencioso-administrativo. Este Tribunal también admite en última instancia, diversos recursos contra las sentencias que pronuncia y causan agravios a los particulares.

CAPITULO V
TRIBUTARIO PENAL
I.- TRIBUNALES COMPETENTES EN EL CONTENCIOSO PENAL
                En materia fiscal, las penas no las pronuncian los Tribunales represivos con jurisdicción ordinaria y común.
                El Tribunal con jurisdicción penal que es competente en lo contencioso represivo, es el erigido en vía especial o privativa por disposición de la Ley. En nuestro país, este Tribunal especial está integrado por los juzgados primero y segundo de Hacienda.
                Pero, debe observarse, además de tales Tribunales especiales, pueden en la vía interna o administrativa, cumplir funciones de investigación los órganos auxiliares (Art. 11 Pr. Pn.) e imponer sanciones por faltas, los organismos administrativos a los que las leyes que regulan cada tributo les confieren tal competencia (véase por ejemplo el Art. 18 Inc. 2º. De la Ley Represiva del Contrabando de Mercaderías…) 
                Esto último, es el resultado de lo que ordena el Art. 167 C.P., cuando expresa: “Corresponde únicamente al Poder Judicial la facultad de imponer penas. No obstante, la autoridad administrativa podrá sancionar las contravenciones a las leyes, reglamentos u ordenanzas, con arresto hasta por quince días o con multa, y si esta no fuere pagada se permitirá por arresto, el cual no excederá de treinta días”.

II.- LA ACION TRIBUTARIA PENAL
                La acción contenciosa-administrativa, que puede ser ejercida por los particulares o el mismo Estado, en su caso, promueve el juicio contencioso-administrativo en vía especial y no en la ordinaria, por existir controversia acerca de la existencia, la intención o las formas de un derecho impositivo, por ejemplo, del acto de liquidación tributaria. Pero la acción penal, que es ejercida por el Estado, en cambio, tiene por objeto dilucidar una controversia sobre la aplicación de las penas previstas por la Ley, para cuando los ciudadanos violen determinadas reglas impositivas.
                De tal controversia, conoce el tribunal al que la Ley le confiere competencia. Y tienen competencia en materia represiva sobre imposición, con jurisdicción especial y privativa. Los dos Juzgados de Hacienda que señalamos antes, acerca de los delitos de contrabando y defraudación aduanera y otros que afecten al interés del erario nacional, conforme al Art. 17 Pr. Pn., además, tienen competencia para instruir las primeras diligencias, los organismos auxiliares, respecto de los delitos y faltas, por ejemplo, la Dirección General de la Renta de Aduanas, las Administraciones de Aduanas, tal como lo regula el Art. 18 de la Ley Represiva del Contrabando de Mercaderías y de la Defraudación de la Renta de Aduanas, que está en relación con los Arts. 11, 137 y 138 Pr. Pn.
                Algunas violaciones tributarias, que dan acción penal, son las siguientes: declaraciones inexactas y falsas, defraudación aduanera, contrabando de mercaderías, evasión de impuesto sobre la renta y vialidad, e impuesto de timbres (Art. 352 Pn.), malversación, falsedad en libros contables, etc.
                Deberá entenderse que infracción fiscal, es toda violación a leyes y reglamentos fiscales, pudiendo consistir la infracción en un delito o en una falta. Infracción es el género, mientras los delitos y las faltas, son la especie.
                El régimen de sanciones por infracción tributaria, de acuerdo con Giuliani Fonrouge, consiste: a) en penas principales, que se gradúan según la gravedad del acto o omisión y la peligrosidad del sujeto, y b) las medidas cautelares (medidas de seguridad o accesorias), establecidas conforme a la naturaleza de ciertas infracciones y a la condición personal de los infractores. 88
III.- EL PROCESO CONTENCIOSO PENAL
                En la vía externa, solo los Tribunales especiales erigidos por la Ley pueden imponer penas y medidas de seguridad. Las contravenciones fiscales correspondientes en Derecho Penal a las faltas, son castigadas en vía interna, administrativa, con sanciones que toman estas denominaciones: recargos, intereses, multas; es decir, que los órganos administrativos también tienen competencia para reprimir por medio de propias sanciones, aparte de los Tribunales judiciales represivos. Estos solo conocen de las infracciones graves, de los delitos que son acreedores de sanciones principales y aun de multas, con deducción de responsabilidad civil, si fuese necesario.
                Toda violación tributaria permite que el Estado pueda ejercer acciones penales destinadas a promover los procesos contenciosos- penales, hasta resolver la aplicación de las penas previstas en la Ley, en contra de los infractores (véase Art. 428 Pr. Pn.).
                IV.- NATURALEZA DE LAS SANCIONES PENALES
                La naturaleza de las sanciones penales es pública. Estas sanciones son impuestas, como ya vimos, por organismos ya sean administrativos o ya Tribunales represivos, pero siempre en función pública, por cuanto las sanciones de prisión y multa del Derecho Tributario Penal, no se distinguen de las sanciones penales ordinarias, porque tanto unas como las otras, derivan su existencia de normas públicas.

88 Giuliani Fonrouge, Carlos M. Op. Cit. V. II, pg.725.

                Pero en Derecho Tributario Penal, no se exige la intencionalidad como ocurre en Derecho Penal. La pena debe ser impuesta desde que existan los elementos materiales de la infracción, aunque haya buena fe. La represión es meramente objetiva.
                Por otra parte, en ciertos casos, las Leyes Tributarias eximen de sanción al infractor, si su hecho es leve, por ejemplo, como lo hace el Art. 105 Inc. 4º. De LISR. Además, en materia represiva, las sanciones admiten recurso. Puede ser, además, sustituida en ciertos casos, la multa por prisión, según el Art. 84 Pn. Los tribunales también pueden, en caso de penas de multa, acordar un plazo al reo para su pago periódico por cuotas conforme lo establece el Art. 85 Pn. No obstante, el Art. 105 Inc. 3º. de LISR, ordena el cobro ejecutivo de las mismas multas, lo que implica otra solución distinta a aquella, nada más que en caso de mora.
                Los jueces d Hacienda, en cuestión de proceso contencioso penal, dilucidaran las acciones penales tributarias, en dos clases de juicio ordinario y sumarios.
                Juicio ordinario o común, es aquel promovido cuando el delito tenga pena señalada como límite máximo superior a tres años de prisión. Juicio sumario, si los delitos don sancionados con pena de prisión cuyo límite máximo no exceda de tres años o con pena de multa, según esta establecido en el Art. 428 Pr. Pn.

CAPITULO VI
TRIBUNALES CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVOS
I.- ORGANOS JURISDICCIONALES
                La actividad tributaria del Estado recae en la aplicación y percepción de los tributos, tal como se dejo analizado en la Parte I de este manuscrito, y la misma se desenvuelve mediante diversos actos procesales que las leyes regulan porque es necesario asegurar a los particulares contra posibles violaciones del Derecho. Debe, pues, quedar claro, que no se trata de amparar al particular contra las extralimitaciones, sino básicamente, de garantizar el imperio de las normas y principios jurídicos, ya que la realidad histórica demuestra que en forma asidua los mismos son desvirtuados en los hechos, por los organismos encargados de la actividad tributaria.
                Esta desvirtuarían acontece, precisamente, porque es el inicio del proceso de la actividad administrativa o gestión tributaria, los aplicadores inmediatos de las Leyes Tributarias, no son técnicos legales. Ellos, generalmente, son contables con insuficientes conocimientos de técnica administrativa-legal. Y como la determinación, para el caso, es practicada por la Administración de lo tributario mediante actos administrativos unilaterales, tal como ya se examino, se corre siempre un grave riesgo contra el interés institucional, ya que inconscientemente la propia Administración, podría estar socavando el Estado de Derecho. Además es sumamente importante tomar en cuenta que a toda costa habrá que evitar la desnaturalización de la función de los órganos administrativos, los que en forma paulatina e inconsciente, cuando realizan sus propias atribuciones también se han volcado a atender “reclamaciones legales” como una atribución de ellos la que en ciertos casos, como ya hemos visto, no es en realidad “propia”, con el agravante de violentar la Constitución Política, que ordena el principio que se ha de acatar sobre la incompatibilidad procesal, o sea, que juzgado un acto el juzgador (Administrador, Juez, Sala, etc.) no puede volver a juzgarlo en diversa instancia, tal como así lo ordena el Art. 170 C.P.
Giuliani Fonrouge, refiere un criterio semejante al que sustentamos cuando se confía la decisión de ciertas causas tributarias a una parte interesada, con el efecto de tener esta doble condición: ser juez y parte, ya que existe pugna contra principios de neutralidad y equidad, por lo que dicho autor expresa: “Con el propósito de poner fin a esta situación anómala, en pugna con principios de equidad y justicia, en 1960 fue creado el Tribunal Fiscal, independiente de la administración activa, para entender de los procesos vinculados con los principales impuestos nacionales”. 89 
                Nuestro Legislador Constituyente, conociendo tal anomalía y tratando de subsanarla, dejo plasmada la incompatibilidad procesal. Por ello resulta en los documentos históricos de la Constitución Política de 1950, unos brillantes párrafos que se refieren al Art. 46 numeral 14 de tal texto político cuando expresan: “en el numeral 14º. se habla de asuntos laborales, lo que revela desde ahora que el proyecto creara Tribunales para conocer en los asuntos de trabajo. Se habla también allá de asuntos contenciosos-administrativos, con lo que muestra que la Comisión propondrá establecer una jurisdicción especial en materia de la que hasta hoy juzgan las mismas autoridades que toman las providencias controvertidas”.




89 Giuliani Fonrouge, Carlos M. Op. Cit. V. II, pg.768.
Tal párrafo significa que el Constituyente ya conocía la existencia anómala de conflictos de interés particular-administrativo, y también, que si la administración de lo tributario es parte conflictiva en el proceso, no puede por lo tanto ser juez en la misma causa, porque ello fundamenta la inmoralidad. Y para evitar que una misma autoridad administrativa juzgue sus propios actos, ordena el principio de incompatibilidad procesal del Art. 170 C.P., a fin de impedir que ella revea su propio acto y lo juzgue nuevamente, al propio tiempo que autoriza al Pode Legislativo para que erija una jurisdicción que conocerá de dichos actos contencioso-administrativos, a propuesta del Ejecutivo, dada su naturaleza. Esto último, como disposición constitucional que es, no tiene excepción alguna. Es por consiguiente, absoluta.
                Por ello, tal criterio constitucional, es el fundamento por el cual el proceso de gestión administrativa-tributaria integral, no sea unitario. Y se concibe, entonces, que mas allá de ese proceso de gestión, procede la creación de una nueva etapa procesal eminentemente de garantía, en la percepción de los tributos, con organismos jurisdiccionales que sean totalmente independientes de todo Poder, a cargo de expertos en Derecho Tributario y Derecho Administrativo, que juzguen imparcialmente los actos administrativos en los que hubiere conflictos de intereses. Esta imparcialidad, es la que implica, obviamente, una completa independencia y autonomía en los fallos.
                Este criterio a su vez, coincide con el que sustenta la “Exposición de Motivos del Anteproyecto de Ley Reguladora de la Jurisdicción contencioso - administrativa”, que aparece expresado despues de la interrogante sobre ¿a que organismo debe conferir la jurisdicción contencioso-administrativa? El antepenúltimo párrafo de ese documento, responde que “La contestación la da el integrante de la Administración activa”.
                Este parecer es considerado correcto, ya que el fin que se persigue con la imparcialidad, preservar un interés superior: la institucionalidad legal del Estado, se lograra eficazmente si tal organismo es independiente.
                Ante tan alto interés, el Legislador Constituyente ordeno que el Pode Ejecutivo propusiera al Legislador Secundario la fundación de órganos jurisdiccionales de lo contencioso – administrativo, precisamente en el numeral 14º.  Del Art. 46 de la Constitución Política de 1950, que es idéntico al numeral 13º. Del Art. 47 de la ahora vigente de 1962.

II.- PROYECTO DE LEY DE LA JURISDICCION CONTENCIOSO – ADMINISTRATIVA
                El Estado moderno urge de un buen sistema tributario. Y tratándose que hay que garantizar la vida institucional del mismo, como se ha visto, es preciso un instrumento legal mediante el cual se regule claramente atribuciones y obligaciones a los funcionarios encargados de lo contencioso administrativo, así como las exigencias de proceso, a fin de garantizar la legalidad y la expedición de una pronta y eficaz justicia en su funcionamiento, a través de una eficiencia técnico-jurídica; fiel observancia de los deberes con actitud decorosa; así como también, de una eficaz publicidad para el afectado, su acceso al expediente, motivación de las decisiones e institución de la jurisprudencia, todo esto en beneficio de la actividad administrativa-tributaria.
                Ningún funcionario administrativo – tributario, puede ya soslayar que el proceso en el sentido de contienda entre partes, es decir, el contencioso administrativo en su aspecto legal, ha de ser iniciado mediante una acción procesal cuya pretensión tiene por base un acto de liquidación tributaria o un de determinación administrativa, completamente unilateral y exigible obligatoriamente, que pudiera estar lesionando, por su ilegalidad, tanto el interés del particular como el del mismo Estado.
                El interés del Estado, estaría siendo lesionado por actos de determinación “tributaria contra lege”, esto es, con la aplicación tributaria de cuantías violatorias al principio de legalidad constitucional, ya sea por una autoridad incompetente, ya por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio, ya por infracción de la ley, o también, por desviación de poder como suele acontecer.
Ante estos hechos, el Poder Ejecutivo, en cumplimiento del mandato que la Constitución externa, ha elaborado un Anteproyecto de Ley de la Jurisdicción Contencioso – Administrativa, denominado “Anteproyecto de Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso – Administrativa”, que todavía no ha sido aprobado.
 nuingun rispruidencia, todo esto en beneficio de la actividad administrativa-tributaria. claramente atribuciones y obligacuiones
III.- OBSERVACIONES AL ANTEPROYECTO DE LEY DE LO CONTENCIOSO – ADMINISTRATIVO
                El Proyecto de Ley de la Jurisdicción Contencioso – Administrativa, admite que se le hagan observaciones. Pero aquí, porque está en camino el mismo de ser Ley, además de que debe ajustarse a la Constitución, únicamente le hacemos estas dos:
a)      El Titulo III, denominado en el Anteproyecto “Requisitos de los Actos Impugnables”, de la idea que no regulara otra cosa más que los requisitos que deberán reunir los actos administrativos para pode ser impugnables, pero como no se concretiza a regular eso, sino que regula esencialmente los casos de procedencia y de no procedencia de la acción contenciosa – administrativa, es que se considera que a tal Título III, deberá sustituírsele aquella denominación, por esta otra: “De la procedencia de las acciones contenciosas – administrativas”, y
b)      El 95 del Anteproyecto, dice que contra la sentencia podrán interponerse para ante la misma Sala que la pronuncio, los recursos de aclaración, nulidad y revisión, Los Arts. 97,99 y 103 del Anteproyecto, expresan que la Sala mandara oír por tercero día a la parte contraria, y vencido este término la Sala pronunciara resolución… para los dos primeros recursos dentro de cinco días, y para el último de los mencionados, dentro de diez días siguientes. A estas disposiciones se le hacen estas observaciones: 1. No existe unidad en los términos para dictar resolución, por lo que debería uniformarse. Basta un término igual para los tres recursos y su resolución. Lo importante es que seas un mismo término, por ejemplo, ocho días, para que se dicte resolución, porque no puede el Tribunal estar al cuidado por un lado con causas para dictar resolución en X días y por el otro, con causas para resolver en Y días; 2. Si la misma Sala vuelve a conocer y resuelve sus propios actos, entonces las regulaciones que lo permiten, violan el principio de incompatibilidad procesal que señala el Art. 170 C.P., por lo que debe regularse otra cosa distinta que impida esa violación, para el caso como sigue: “La sala que pronuncio la sentencia en Primera Instancia recibirá el recurso, el cual deberá pasar dentro de veinticuatro horas con noticias de las partes, al conocimiento en última Instancia del Pleno o Corte Plena, quien lo resolverá en el plazo…”, o sea, en el plazo que sea acordado con carácter uniforme para resolver todos los recursos. Esta solución es justa y además propicia la unidad de criterio respecto de las “Atribuciones del Tribunal en Pleno” del Art. 26 literal i), en relación con lo que “Corresponde al Presidente del Tribunal”, según el Art. 29 literal d), y con los Arts. 59 inc. 2º. Y 85 Inc. 2º. Y 3º, todos del Anteproyecto. 



IV.- DEFINICION DE JURISDICCION Y DE ADMINISTRACION PÚBLICA
                EL INSIGNWE Couture, define la jurisdicción de este modo: “función pública, realizada por órganos competentes del Estado, con las formas requeridas por la ley, en virtud de lo cual, por acto de juicio, se determina el derecho de las partes, con el objeto de dirimir sus conflictos y controversias de relevancia jurídica, mediante decisiones con autoridad de cosa juzgada, eventualmente factible de ejecución”. 90
Por su parte el Art. 20 Pr. C., nos da esta definición: “jurisdicción es el poder de administrar justicia conforme a las leyes”.
Una definición de jurisdicción contencioso – administrativa, seria: Función Publica realizada por un tribunal especial, privativo e independiente, que en juicio contradictorio bajo la forma requerida por la ley, dirime los conflictos de legalidad en los asuntos administrativos – fiscales, y determina los derechos de las partes, una de la cuales, a lo menos, es siempre un organismo de la Administración activa, mediante decisiones autónomas con autoridad de cosa juzgada sujetas a ejecución, con el fin de asegurar la justicia.
En nuestro sistema tributario, según la Constitución Política, tenemos dos clases de jurisdicción: 1. La perteneciente al Poder Judicial, stricto sensu: a) la ordinaria (Civil-Penal); b)la privativa (fuero Militar, Art. 93 C.P.; etc.…) y, c)la voluntaria, Art. 174 Inc. 2º. C.P., y, 2. La independiente de los Poderes Estatales, latu sensu, que es autónoma, especial y privativa, por ejemplo, la erigida a la Corte de Cuentas de la República en los juicios de cuentas, Art. 130 C.P.; al Consejo Central de Elecciones, Art. 34 C.P.; al Consejo Superior de Salud Pública, Art. 208 C.P.; etc.  
Jurisdicción ordinaria, es la que se ejerce sobre todas las personas en general, no sujetas a una jurisdicción privativa. Ejemplo: juicio civil de divorcio, juicio por delito común, etc.
Jurisdicción privativa, es la que se ejerce sobre las personas u objetos especialmente determinados por las leyes. Ejemplo: fuero militar (Art. 93 C.P.); de Hacienda Publica en penal y civil (Art. 13 LOPJ); legislativa (Art. 21 fracción 3º. LOPJ); etc.




90 Couture, Eduardo J. “Fundamentos del Derecho Procesal Civil”, Ediciones De Palma. Buenos Aires 1973, pg.40.
Jurisdicción voluntaria, es la que corresponde a los árbitros en los juicios de compromiso y a los jueces ordinarios cuando interponen su autoridad en asuntos en los que no hay contención de partes. Ejemplo: declaración de herederos, reconocimiento de hijo natural, edad media, deslinde, indemnización por riesgos profesionales, transacción homologada en asuntos de trabajo, etc.
                Jurisdicción independiente es la ejercida por órganos especiales del Estado, no dependientes del Poder Judicial ni integrantes de la Administración Publica (activa), cuyos fallos son autónomos y recaídos en asuntos de naturaleza administrativa. Ejemplo: la erigida al Consejo Central de Elecciones, etc., a la Corte de Cuentas (juicios de cuentas); etc.                
                Administración Pública, es la función administrativa del Estado realizada por ciertos órganos: a)el Poder Ejecutivo, en el que se destaca un órgano administrativo superior (Presidente de la República y los Ministros y Subsecretarios de Estado) y los organismos administrativos inferiores (instituciones autónomas, organismos independientes y entidades descentralizadas del Estado); b) las Municipalidades, y c)Los poderes Legislativos y Judicial respecto de los actos administrativos que realizaren.
V.- CUALIDADES DE LA JURISDICCION CONTENCIOSO – ADMINISTRATIVA
                Luego, entonces, según la definición que antecede, las características fundamentales de la jurisdicción Contencioso – Administrativa, son tres:*
1.       Es ejercida por un órgano especial, privativo, distinto al Legislativo, al Administrativo y al Judicial, bajo un procedimiento preestablecido que dirime el derecho de las partes, una de las cuales por lo menos, siempre es un organismo de la Administración activa (elemento formal);
2.       Su esfera de acción es en juicios contradictorios, de relevancia jurídica – administrativa, que garanticen que el obligado cumplirá la norma jurídica, mediante una decisión autónoma que pasa en cosa juzgada (elemento de contenido), y
3.       Su cometido es asegurar la justicia, la paz social y demás valores jurídicos, mediante la aplicación eventualmente coercible del derecho (elemento de función).



*Véase 3er. Párrafo pg. 216.
Las anteriores cualidades, determinan que tal órgano jurisdiccional, no depende en sus decisiones del órgano Administrativo de gestión fiscal, ni del Legislativo ni del Judicial. Es independiente. Los miembros de tal judicatura, en virtud de la ley, deben gozar de las prerrogativas que la norma fundamental concede a los jueces y magistrados en la preservación de su jerarquía (inamovilidad) e imparcialidad de sus sentencias (autonomía).
        Lo dicho anteriormente, se ajusta totalmente a la constitucionalidad de nuestro país. Sin embargo, no obstante ello, se ha cuestionado aun la intención de Constituyente, cuando se ha discutido ampliamente acerca de ¡como se regulara la integración del organismo jurisdiccional a erigirse por la Asamblea Legislativa, a propuesta del Poder Ejecutivo, según sus facultades que le confiere el Art. 47 numeral 13º. C.P., para que conozca en asuntos contencioso.- administrativos? El resultado de tal discusión, han sido criterios totalmente divergentes y alejados de la constitucionalidad, siendo los principales, los que sostienen que tal jurisdicción debe integrarse:
a)      En el Poder Ejecutivo, con dependencia de este. Este criterio, coincide con el del “sistema administrativista”, que Pezons y otros escritores Monárquicos que defendían las regalías de la Corona, hacían consistir en no sacar de la misma administración la jurisdicción contencioso-administrativa, haciéndole solo una especie de revisión de lo resuelto por el mismo Poder que ha dictado el acto administrativo impugnado (véase texto de la Conferencia sobre “ Las Partes en el Juicio Contencioso – Administrativo” del Lic. Jorge Desanti Arce, en Revista de Ciencias Jurídicas. Escuela de Derecho. Universidad de Costa Rica No. 5, mayo 1965, pag. 15).
b)       En el Poder Judicial, con carácter dependiente. Chabroud, en su proyecto ante la Convención Constituyente francesa de 1971, que tendía a verificar cual es el mejor de los sistemas que debe adoptarse para poner en acción la jurisdicción Contenciosa Administrativa, defendió esta posición.
c)         En ninguna de las dichas esferas de Poder, permaneciendo separada de ellas, en un Tribunal Especial. Este sistema es “ecleptico”, y consiste en que la Jurisdicción Contencioso – Administrativa, no se integra al Poder Judicial ni al Ejecutivo, es una especie independiente, con procedimientos determinados que radica en Tribunales especiales, permanentes y con garantía de la inmoralidad, con conocimiento exclusivo de los asuntos contencioso-administrativos (es el actual sistema de Francia y de muchos países de Europa continental).                                                                                       Este último criterio (sistema), es el mismo de nuestra Constitución Política, por lo que se desvirtúan los otros anteriores. Veamos a continuación su fundamentación jurídica.
VI.- PRINCIPIO DE INCOMPATIBILIDAD PROCESAL EN LOS TRIBUNALES TRIBUTARIOS-ADMINISTRATIVOS.
El Art. 170 C.P., ya citado, ordena que un mismo juez no pueda serlo en diversas instancias, en una misma causa. Este mandato, tiene aplicación en el campo judicial, propiamente, y por su carácter general, también tiene aplicación en toda clase de jurisdicción, incluyendo desde luego, la contencioso-administrativa.
                Es en base a tal disposición, que ha de funcionar nuestro régimen de jurisdicción contencioso-administrativa, vía externa, a fin de preservar: 1. El principio de incompatibilidad procesal de la autoridad administrativa, al quedar cerrada la vía externa, y ser ella parte en conflicto de intereses, por lo que no puede continuar conociendo ni decidiendo en aquellos asuntos que ya conoció y decidió, o sea, que no puede ser juez y parte en las causas incoadas contra ella; 2. La garantía plena en el monto a recaudar por los tributos, y 3. La legitimidad de los actos administrativos y tributarios.
                Toda demanda con alguna acción de ilegalidad de un acto administrativo (de una liquidación tributaria, para el caso), debe ser decidida, entonces, por una autoridad distinta a la administración contra la que se reclama. Si esta fuere la que decidiere, su actuación, no cabe ninguna duda, será siempre:
a)      Inconstitucional, y
b)      De hecho se arroga “atribuciones jurisdiccionales” que ya la Constitución autoriza para que en “toda clase de asuntos contencioso-administrativos”, conozcan los funcionarios de la jurisdicción que ha de erigir a propuesta del Poder Ejecutivo.
Esta solución es aceptable ya que la misma no es extraña a nuestro sistema constitucional de jurisdicciones, que regula además de la judicial, la independiente o especial, como ya vimos. (Véase 4º. Párrafo de pag. 216).
El Tribunal que ejerza la jurisdicción contencioso-administrativa, funcionara paralelamente al Poder Judicial, con contenido y tramites propios, y tendrá el nivel jerárquico que tienen las otras jurisdicciones independientes, y estará también integrado por cierto número de Magistrados, distribuidos en dos Salas la de lo administrativo y la de lo tributario o fiscal (3 en cada uno), y un Presidente del Tribunal. Las Salas, conocerán en Primera Instancia de los actos demandados y en conflictos de legalidad. La Corte en Pleno, es correctamente, la llamada a conocer en última instancia, si hubiese apelación u otros recursos, observándose en ambas Instancias, unos trámites esencialmente breves. Este Tribunal, será la autoridad suprema en tal materia contenciosa.
                Problema aparte, pero íntimamente relacionado con el anterior de incompatibilidad procesal, es el siguiente: ¡como se erigen jurisdicciones y se establecen cargos? Esta cuestión, la misma Constitución Política la resuelve expresamente al regular las distintas atribuciones propias de la Asamblea Legislativa, cuando en su Art. 47 numeral 13º, incluye entre otras, como atribución de esta: “Erigir jurisdicciones y establecen cargos, a propuesta de la Corte Suprema de Justicia, para que los funcionarios respectivos conozcan en toda clase de causas criminales, civiles, mercantiles o laborales; y a propuesta del Poder Ejecutivo, para que conozcan en toda clase de asuntos contencioso-administrativos”.
                Esta disposición significa:
1.       Que el Poder Legislativo puede erigir jurisdicciones, esto es, que estas se fundan al establecerse Tribunales con potestad de administrar justicia conforme a las leyes, además de crear los cargos que le sean propuestos si es la Corte Suprema de Justicia la que los propone, entonces, los funcionarios conocerán de las causas (materias) a que la disposición constitucional se refiere: criminales, civiles, mercantiles o laborales; pero si quien los propone, es el Poder Ejecutivo, entonces en este caso, al erigirse la jurisdicción para el Tribunal que se establezca, los funcionarios de este conocerán “en toda clase de asuntos contencioso-administrativos, y así también, que el Poder Ejecutivo no puede, a contrario sensu, proponer al Legislativo la erección de jurisdicciones en materias criminales, civiles, mercantiles o laborales.
2.       Que las jurisdicciones que se exijan para cada Tribunal que se establezca, indistintamente de las clases de causas que han de conocer, son siempre erigidas por un único Poder, el Legislativo. Y esto así es, no obstante que la propuesta  para su erección, como ya se dijo, provenga del Poder Judicial o del Poder Ejecutivo.
3.        Que erigida una jurisdicción contencioso-administrativa, se atribuye la potestad de juzgar y hacer ejecutar lo juzgado en los asuntos que expresamente le señala la Ley: Art. 2, 105 y siguientes del Anteproyecto de L.C.A.; y el numeral 13º. Del Art. 47 C.P., y
4.       Que el Tribunal sea creado para que ejerza tal jurisdicción, conocerá privativamente. Sus fallos serán autónomos con autoridad máxima en tal materia. *
VII.- JURISDICCION INDEPENDIENTE Y PRIVATIVA DEL TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
                Un tribunal, en nuestro medio, que conozca de los asuntos Contencioso-Administrativos, creado por Ley secundaria, ejercerá una jurisdicción independiente de los Poderes estatales.
                Puede, pues, con tal carácter, erigir a esta la Asamblea Legislativa, a tenor de sus atribuciones legales. El fundamento para que externemos tal criterio, radica en que el Legislativo no puede erigir una jurisdicción contenciosa-administrativa a su absoluta voluntad, por ejemplo: 1. Una con carácter dependiente del Poder Judicial, a propuesta del máximo Tribunal de este, ya que constitucionalmente existe un límite respecto de los Tribunales que ejercerán este Poder, a propuesta de la Corte Suprema de Justicia, para que conozcan en toda clase de causas constitucionales, criminales, civiles, mercantiles y laborales (Art. 47 No. 13 y 81 C.P.). Y es que tales Tribunales que ejercerán el Poder Judicial, solo son de tres clases: Corte Suprema de Justicia, Las Cámaras de Segunda Instancia y los demás tribunales que establezcan las leyes secundarias. Estos últimos, es obvio, son aquellos establecidos “a propuesta” del alto Tribunal Judicial, para que conozcan de dichas materias, y este Tribunal no puede (esto es su limitación), “proponer” que se erija la jurisdicción contencioso-administrativa, ni Tribunales que la ejerzan, porque tal atribución es exclusiva del Poder Ejecutivo. Por ello, es que un Tribunal con jurisdicción Contencioso Administrativa, no puede ejercer el Poder Judicial, y 2. Asimismo, no puede erigirse con un carácter dependiente de la Administración Publica activa, porque simplemente: a) Contrariaría la intención del Constituyente, y b) No se curaría lo que el Constituyente pretende subsanar: la falta de imparcialidad cuando la misma autoridad es la que vuelve a conocer y decidir sus propios actos en diversas instancias.             

* Pero si tales fallos son violatorios de los derechos constitucionales, se puede pedir amparo a la Corte Suprema de Justicia: Art. 221 C.P., que es en nuestro país el Tribunal de tribunales.                       
Ante lo anterior, SOLO QUEDA QUE PUEDA ERIGIR LA Asamblea secundaria, una jurisdicción separada de la esfera de los Poderes estatales, al propio tiempo que establece los cargos para los diferentes funcionarios, en base al Art. 47, No. 13 y 14 C.P.
                Incluyese el Art. 47 No. 14, porque este numeral, ordena como atribución de la Asamblea Legislativa: “Determinar las atribuciones y competencia de los diferentes funcionarios cuando por esta Constitución no se hubiese hecho”.
                Es indudable que tal jurisdicción fuera del Poder Ejecutivo y del Judicial, tendrá también aptitud para garantizar la incompatibilidad procesal (Salas Corte Plena), debido a que por Ley estará invertida esencialmente, de imparcialidad. Y no puede ser de otro modo, si se entiende rectamente, que la función jurisdiccional de lo contencioso-administrativo, es la que decidirá sobre la violación del Derecho, comprueba su existencia o su extensión y promueve su aplicación eficaz.
                Además, obsérvese, que toda jurisdicción, incluida la contencioso-administrativa, lleva inmanente el poder de juzgar, como garante de la constitucionalidad, y por ende, de la legalidad de los derechos, ya del Estado, ya de los particulares.
                La imparcialidad de lo contencioso-administrativa, consiste pues, en que los actos administrativos que dan ocasión al ejercicio de la acción contencioso-administrativa, puedan ser discutidos ante un organismo neutral, vía externa, en el que el Estado y el particular, en igualdad de oportunidades, puedan probar la legalidad o violación de sus derechos.
                Nada mas, se aclare, que si la jurisdicción y los cargos de lo contencioso-administrativo, tienen su origen en la propuesta del Poder Ejecutivo, porque ningún otro poder estatal puede hacer tal propuesta, los funcionarios conocerán solo de los asuntos contencioso-administrativos, y de ninguna otra materia, o sea, conocerán privativamente; el Tribunal que se establezca para ejercer tal jurisdicción, ha de ser de creación especial, porque conocerá de los conflictos que se enmarcan dentro de una esfera especialmente determinada por la Constituyente Política: lo contencioso-administrativo, razón por la que no pueden los Tribunales Judiciales u otro cualquiera, conocer la materia.


VIII.- FINALIDADES DE LA JURISDICCION CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVA
                La limitación jurídica del poder absoluto del Estado, es el origen de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. Esto es muy importante, ya que su objeto, tal como enseña Devis Echandia, es “la creación de un medio técnico-jurídico, para el control de los órganos administrativos por el órgano jurisdiccional y lograr así la defensa del orden jurídico contra sus abusos o desviaciones…” 91
Tal objetivo es bien definido. Es pues, por medio de la figura jurídico-procesal: “jurisdicción contencioso-administrativa”, que el Estado se auto limita en los posibles abusos de su poder de administración, para no hacer ilusoria las garantías y libertades otorgadas en la Constitución a los administradores.
                Respecto del atraso en la aprobación legislativa (más de 26 años), * de la jurisdicción contencioso-administrativa, el mismo tiene por base que ha faltado la “propuesta para que se erija” del Poder Ejecutivo.
                Este no propone aun que se erija, fuera de la administración Pública y fuera del Poder Judicial, debido a que el anteproyecto que tiene elaborado o ese propósito, está en consulta ministerial respecto de la naturaleza jurídica de esa clase de jurisdicción, y también, por falta de información científica, como la daría, por ejemplo, un estudio académico sobre la misma, lo que ha demorado que se realice por encima de todo la constitucionalidad.
                No obstante, preciso es acelerar tal consulta y tomar en cuenta los criterios vertidos en Tesis recientes sobre tal cuestión, de índole constitucional, ya que no se debe olvidar o desconocer: 1. Que urge que se erija tal jurisdicción, y, 2. Que el fin máximo del mandato constitucional, es erradicar las actitudes confusas y las orientaciones políticas arbitrales que tanto dañan al Estado y causan intranquilidad pública, manifiesta o no. Con ello se estará respetando, pues: a) la intención del Legislador Constituyente; b) el mandato de los Arts. 170 y 47 No. 13 C.P., y, c) la garantía tributaria en la recaudación legal de los tributos.
               
91 Devis Echandia, Hernando. “Compendio de Derecho Procesal”, T.I. Edit. ABC, Bogotá 1972, pg. 74

*La Asamblea Legislativa está autorizada para erigir la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, según la Constitución Política de 1950, y también, por la de 1962.
Debe tenerse la firme certeza, que a la fundación de la jurisdicción contencioso-administrativa, el país obtendrá incontrovertibles finalidades sustanciales, tales como:
Organizar, en parte, nuestro actual sistema tributario respecto de los Tribunales ante los cuales el contribuyente o el mismo Estado, puede ocurrir en demanda de justicia con acciones tributarias nacidas de los actos administrativos ilícitos;
a)      Realizar la garantía tributaria, o sea, la tutela del principio de legalidad en la percepción de los tributos;
b)      Practicar la neutralidad o imparcialidad, como principio rector a ser respetado por los funcionarios administrativos y los judiciales, y
c)       Actualizar la mutua colaboración entre los Poderes Ejecutivo y Judicial, pero esta vez en materia contenciosa-administrativa.
Tales finalidades pueden lograrse en forma nacional. Para ello, es necesario no olvidar que toda regulación relativa a crear la jurisdicción contencioso-administrativa (o tributaria) responde a principios generales, por lo que es menester que forme parte integrante de un único cuerpo legal: el Código Tributario (Véase sobre esto, la parte final de la “Estructura del Código Tributario” y del esquema del “Modelo de CTAL”, en pág. 151 y 152, respectivamente, de este trabajo.



ALUMNOS:    ELIAS GUIROLA HENRIQUEZ.                                   CJSS 040052
                        CARLOS ANTONIO CALDERON.
                        LEONIDAS ALEJANDRO RAMIREZ.
                        NELSON ANDRES CARTAGENA.
SAN SALVADOR, 01 DE MARZO DE 2012.